" № 7/2017

Комментарий к письму Минфина РФ от 09.06.2017 № 03-15-0536277.

На страницах журнала мы неоднократно приводили мнение судей по поводу алгоритма исчисления страховых взносов индивидуальными предпринимателями, применяющими общий режим налогообложения (см. Постановление КС РФ от 30.11.2016 № 27-П, Определение ВС РФ от 04.04.2017 № 301-КГ16-16732 и комментарии к ним, размещенные в журналах № 2, 5, 2017). В частности, по мнению арбитров, ИП, как до 2017 года, так и после (ввиду прямого указания налогового законодательства), при исчислении страховых взносов за себя вправе полученные доходы уменьшить на величину расходов.

После появления названного выше постановления КС РФ и другие предприниматели (в частности, применяющие УСНО) задались вопросом: вправе ли они рассчитывать размер дохода в целях исчисления страховых взносов аналогичным образом (то есть могут ли они полученный доход уменьшать на сумму понесенных и документально подтвержденных доходов)? На этот счет появилось два противоположных мнения.

Алгоритм исчисления страховых взносов в 2017 году:

Положениями пп. 1 ст. 419 НК РФ установлен дифференцированный подход к определению размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за себя для ИП исходя из их дохода, который заключается в следующем:

если величина дохода плательщика за расчетный период не превышает 300 000 руб. – размер определяется как произведение минимального размера оплаты труда (МРОТ), установленного на начало календарного года, за который уплачиваются , увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов, установленного п. 2 ст. 425 НК РФ;

если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 руб. – размер определяется как произведение МРОТ, установленного на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов, плюс 1% суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 руб. за расчетный период.

При этом сумма страховых взносов не может быть более размера, определяемого как произведение восьмикратного МРОТ, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов.

Мнение арбитров.

Вопрос о том, вправе ли предприниматели-«упрощенцы», выбравшие «доходы минус расходы», при определении базы для исчисления страховых взносов уменьшать полученные доходы на сумму понесенных расходов, уже дважды рассматривался на уровне ВС РФ (см. определения от 13.06.2017 № 306-КГ17-423 по делу № А12-23593/2016, от 18.04.2017 № 304-КГ16-16937 по делу № А27-5253/2016). В обоих этих спорах арбитры поддержали налогоплательщиков. В частности, они указали:

Поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками НДФЛ аналогичен принципу определения объекта налого­обложения для плательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», Судебная коллегия полагает, что изложенная Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 30.11.2016 № 27-П правовая позиция подлежит применению и в рассматриваемой ситуации.

То есть, по мнению судей ВС РФ, предприниматели-«упрощенцы» (объект налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов») вправе уменьшить полученные ими доходы на сумму расходов.

Справедливости ради отметим, что оба этих судебных решения приняты по событиям прошлых лет (проверяемый период – 2014 год). То есть судьи оперировали положениями Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее – Закон № 212-ФЗ), утратившего с 01.01.2017 силу.

Мнение чиновников.

Чиновники в корне не согласны с позицией, приведенной выше (см. Письмо от 09.06.2017 № 03-15-05/36277). В данном письме они указали: поскольку вышеупомянутые определения ВС РФ приняты в отношении исчисления и уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые регулировались Законом № 212-ФЗ, действовавшим до 01.01.2017, в настоящее время на них ссылаться неправомерно.

Вывод чиновников такой:

В целях определения размера страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию за соответствующий расчетный период для индивидуальных предпринимателей на УСНО, как производящих, так и не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, величиной дохода является сумма фактически полученного ими дохода от осуществления предпринимательской деятельности за этот расчетный период. Расходы, предусмотренные ст. 346.16 НК РФ, в этом случае не учитываются.

Делаем выводы.

Если доход индивидуального предпринимателя (независимо от применяемой системы налогообложения) в расчетном периоде превышает 300 000 руб., то такой ИП, помимо фиксированного размера страховых взносов, доплачивает за свое страхование 1% с суммы дохода, превышающего 300 000 руб., но до определенной предельной величины. Это общее правило. А вот алгоритм определения величины дохода вызывает споры (напомним, что он зависит от применяемой ИП системы налогообложения).

Приведем в таблице формулировки из утратившего силу Закона № 212-ФЗ и действующего сегодня НК РФ.

Алгоритм определения дохода в целях исчисления ИП страховых взносов

Как видно из приведенной выше таблицы, формулировки законодательства абсолютно идентичны. Отсюда делаем вывод: скорее всего, арбитры и впредь (то есть при проведении налоговых проверок за период после 01.01.2017) будут придерживаться позиции, что предприниматели-«упрощенцы» при определении величины дохода в целях исчисления страховых взносов вправе уменьшить полученные доходы на величину понесенных расходов.

При этом официальная позиция контролирующих органов иная. Что ж, будем следить за развитием событий.

1. Возможна ли при розничной торговле работа по безналичным перечислениям. 2. Определение понятия « розничной торговли» в целях исчисления ЕНВД.

1. По вопросу определения понятия розничной торговли для целей исчисления единого налога на вмененный доход (далее — ЕНВД) сообщаем следующее.

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности установлена главой 26.3 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) и решением Тульской городской Думы от 28 сентября 2005 года № 71/1371 « О введении в действие на территории муниципального образования город Тула системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности».

Система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется, в том числе, в отношении оказания розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

При этом обязанность по уплате конкретного налога согласно положениям статьи 44 НК РФ возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога, и прекращается по основаниям, предусмотренным пунктом 3 статьи 44 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 11 НК РФ, институты, понятия и термины гражданского законодательства, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в котором они используются в этой отрасли законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Согласно нормам статьи 346.27 Кодекса для целей применения ЕНВД розничная торговля определена как предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.

К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация подакцизных товаров, указанных в подпунктах 6 — 10 пункта 1 статьи 181 НК РФ, продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания, газа в баллонах, грузовых и специальных автомобилей, прицепов, полуприцепов, прицепов-роспусков, автобусов любых типов, товаров по образцам и каталогам вне стационарной торговой сети (в том числе в виде почтовых отправлений (посылочная торговля), а также через телемагазины и компьютерные сети), передача лекарственных препаратов по льготным (бесплатным) рецептам, а также продукции собственного производства (изготовления).

Таким образом, система налогообложения в виде ЕНВД применяется вне зависимости от форм оплаты (наличные, безналичные расчеты) по договорам розничной купли-продажи.

2. Общие положения договора розничной купли — продажи установлены статьями 492 – 505 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

То есть основное отличие договора розничной купли — продажи от договора поставки – это цель использования покупателем приобретаемых товаров. Так согласно статьи 506 ГК РФ по договору поставки поставщик – продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 № 18 суд указал, что, квалифицируя правоотношения участников договорных отношений, судам необходимо исходить из признаков договора поставки, предусмотренных статьей 506 ГК РФ, независимо от наименования договора, названия его сторон либо обозначения способа передачи товара в тексте документа.

При этом под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе, приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина — предпринимателя (оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ и т.п.).

Однако в случае, если указанные товары приобретаются у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле — продаже (параграф 2 главы 30 ГК РФ, пункт 5 постановления Пленума ВАС РФ от 22.10.1997 № 18).

В соответствии со статьей 434 ГК РФ договор может быть заключен в любой форме, предусмотренной для совершения сделок, если законом для договоров данного вида не установлена определенная форма.

Параграфом 2 главы 30 ГК РФ определенная форма для договора купли – продажи не установлена. На основании статьи 493 ГК РФ если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли – продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель (статья 428 ГК РФ), договор розничной купли – продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Таким образом, в случае выдачи продавцом, осуществляющим предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату покупателем с обязанностью передачи покупателю (физическому лицу, индивидуальному предпринимателю, организации) товара, предназначенного для личного, семейного, домашнего или иного пользования, не связанного с предпринимательской деятельностью заключается договор розничной купли – продажи.

Так же договор розничной купли – продажи считается заключенным (в письменной или устной формах), если договором розничной купли – продажи предусмотрено иное, но с указанием, что продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю (физическому лицу, индивидуальному предпринимателю, организации) товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.

Примером приобретения индивидуальным предпринимателем товара, предназначенного для семейного использования, не связанного с предпринимательской деятельность является приобретение индивидуальным предпринимателем товара, предназначенного для семейного использования в качестве физического лица.

Примером приобретения организацией товара, предназначенного для иного пользования, не связанного с предпринимательской деятельность является приобретение организацией товара, предназначенного для безвозмездной передачи бюджетной организации и иным лицам в рамках благотворительной деятельности.

3. Возможно ли в данном случае определение – взаимоинтересные предприятия. Порядок применения налоговым органом статьи 40 НК РФ и других аналогичных статей НК РФ.

В части покупателя.

Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД) для отдельных видов деятельности применяется, в том числе, в отношении оказания розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также розничной торговли, осуществляемой через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.

Уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (далее — НДФЛ) только в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД (пункт 4 статьи 346.26 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы в целях исчисления НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Доходом налогоплательщика, полученным в виде материальной выгоды, является материальная выгода, полученная от приобретения товаров (работ, услуг) в соответствии с гражданско-правовым договором у физических лиц, организаций и индивидуальных предпринимателей, являющихся взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику (подпункт 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ).

При этом на основании статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц, а именно:

1) одна организация непосредственно и (или) косвенно участвует в другой организации, и суммарная доля такого участия составляет более 20 процентов. Доля косвенного участия одной организации в другой через последовательность иных организаций определяется в виде произведения долей непосредственного участия организаций этой последовательности одна в другой;

2) одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

3) лица состоят в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого.

Суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Например, в определении Конституционного Суда РФ от 04.12.03 г. N 441-О суд указал, что основанием признания лиц взаимозависимыми может являться аффилированность лиц.

В соответствии с пунктом 3 статьи 212 НК РФ при получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды, указанной в подпункте 2 пункта 1 статьи 212 НК РФ, налоговая база определяется как превышение цены идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), реализуемых лицами, являющимися взаимозависимыми по отношению к налогоплательщику, в обычных условиях лицам, не являющимся взаимозависимыми, над ценами реализации идентичных (однородных) товаров (работ, услуг) налогоплательщику.

Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. При определении идентичности товаров учитываются, в частности, их физические характеристики, качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель. При определении идентичности товаров незначительные различия в их внешнем виде могут не учитываться (пункт 6 статьи 40 НК РФ).

Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми (пункт 7 статьи 40 НК РФ).

Необходимо отметить, что, как правило, для сравнения сделок самого продавца недостаточно одной лишь идентичности (однородности) товаров (работ, услуг), а требуется также и сопоставимость условий сделок. К сопоставимости относится количество товара (работ, услуг), срок исполнения обязательств, условия платежа, качество товара (работ, услуг), скидки и надбавки к цене и т. д.

Таким образом, в случае если цена товара, реализуемого супругу ниже, нежели цена товара по другим сделкам, целесообразно указать в договоре условия сделки более выгодные для продавца по сравнению с другими сделками с тем что бы у налоговых органов не было оснований для исчисления НДФЛ с материальной выгоды.

В части продавца и покупателя.

На основании пункта 2 статьи 40 НК РФ при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов налоговые органы вправе проверять правильность применения цен по сделкам лишь в следующих случаях:

• между взаимозависимыми лицами (понятие взаимозависимых лиц указано выше);
• по товарообменным (бартерным) операциям;
• при совершении внешнеторговых сделок;
• при отклонении более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени.

Для выявления последнего условия, дающего право на проверку цены, налоговые органы должны сравнить примененные налогоплательщиком цены с ценами на идентичные (однородные) товары, примененные этим же налогоплательщикам по другим сделкам (пункт 2 статьи 40 НК РФ). Если же налоговые органы при контроле исходят из отклонения от рыночного уровня, то такое решение суд признает неправомерным (например, постановление ФАС Московского округа от 9.07.01 г. № КА-А40/3370-01).

Сравнимые сделки должны быть совершены в пределах непродолжительного периода времени. При этом НК РФ не устанавливает конкретного срока непродолжительного периода. В случае возникновения спора (месяц, квартал, длительность производственного цикла) суд будет рассматривать дело с учетом специфики конкретного товара, работы, услуги.

Причем, как правило, для сравнения сделок самого налогоплательщика, как уже указывалось выше, недостаточно одной лишь идентичности (однородности) товаров (работ, услуг), а требуется также и сопоставимость условий сделок. Если у налогоплательщика в течение непродолжительного периода времени нет сделок с похожими условиями, то и выявить отклонение невозможно. К сопоставимости относится количество товара (работ, услуг), срок исполнения обязательств, условия платежа, качество товара (работ, услуг), скидки и надбавки к цене и т. д.

Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившиеся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии – однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях (пункт 4 статьи 40 НК РФ).

Используемые методы определения рыночной цены товаров (работ, услуг):

• сравнение цены с ценами идентичного (однородного) товара (работы, услуги) на соответствующем рынке;
• метод цены последующей реализации;
• затратный метод.

При использовании первого метода НК РФ не определен перечень официальных источников информации по ценам. Разъяснения содержаться в письмах МинФина РФ от 16.09.04 г. № 03-02-01/1, от 27.09.99 № г. 04-03-11. В частности, при определении рыночных цен может быть использована информация органов статистики, а также другие сведения о ценообразовании, опубликованные в печатных изданиях или доведенные до сведения общественности средствами массовой информации.

Указанные методы используются в приведенной последовательности, то есть каждый последующий метод налоговые органы вправе использовать только тогда, когда использование предыдущего метода невозможно. Доказывать невозможность применения предыдущих методов должны налоговые органы.

Таким образом, в случае если цена товара, реализуемого ка кому-либо контрагенту (в частности супругу) ниже, нежели цена товара по сделкам с другими контрагентами, целесообразно указать в договоре условия сделки более выгодные для продавца по такому контрагенту (в частности супругу) по сравнению со сделками с другими контрагентами, с тем что бы у налоговых органов не было возможности определить рыночную цену товара в сопоставимых условиях.

Консультант-эксперт ООО « Налоговая консультация города Тулы»

Кравчук Алексей Леонидович

Какая дата является датой оказания услуг в целях исчисления налога на прибыль и НДС? Какая дата должна стоять в акте и счете-фактуре к нему?

Договор оказания услуг по прогнозированию объема продаж имеет долгосрочный характер, акты оказанных услуг подписываются ежемесячно. Дата оформления акта оказания услуг - 31.03.2014. Акт подписан 25.04.2014. Счет-фактура датирован исполнителем 25.04.2014. Исполнитель отказывается переделывать документы, в доказательство своей правоты ссылается на письма от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824, от 07.10.2008 N 03-07-11/328, от 11.03.05 N 03-04-05/02.

Акт приема-передачи работ должен быть составлен на дату готовности исполнителя к передаче результатов выполненных работ.

В рассматриваемой ситуации исполнитель датирует акт до своей готовности передать результаты работ заказчику, что искажает порядок составления первичного документа, предусмотренный нормами и гражданского законодательства и законодательства по бухгалтерскому учету.

Созданная исполнителем ситуация дает повод подозревать обе стороны по договору в искусственном затягивании передачи результатов работ и тем самым несет в себе риск обвинения исполнителя в уклонении от вследствие несоблюдения им разумного срока исполнения обязательства.

Выставленный исполнителем счет-фактура удовлетворяет требованиям налогового законодательства.

Обоснование позиции:

Прежде всего хотим обратить внимание, что в рассматриваемом случае, на наш взгляд, следует говорить не об оказанных организации услугах, а о выполненных для нее работах. Прогнозирование объема продаж предполагает сбор данных, их анализ, получение результата и составление соответствующего отчета о проделанных действиях. По нашему мнению, данные мероприятия, скорее, относятся к выполнению комплекса работ, то есть к деятельности, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации (п. 4 ст. 38 НК РФ), а не к оказанию услуги, под которой понимают деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ).

Вместе с тем отметим, что выводы, сделанные в данной консультации, одинаково справедливы как для договора подряда, так и для договора оказания услуг.

Акт выполненных работ (оказанных услуг)

В соответствии с частью 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом.

Факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение (п. 8 ст. 3 Закона N 402-ФЗ).

То есть такое событие, как сдача (приемка) выполненных работ (оказанных услуг), должно быть в обязательном порядке оформлено первичным документом.

В договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки) (п. 1 ст. 708 ГК РФ).

Если иное не законом, иными правовыми актами или не предусмотрено договором, подрядчик несет за нарушение как начального и конечного, так и промежуточных сроков выполнения работы (п. 2 ст. 708 ГК РФ).

Порядок приемки заказчиком выполненных работ закреплен в ст. 720 ГК РФ. Исходя из данной нормы, передача результатов выполненных работ происходит в момент приемки заказчиком таких работ и подписания акта приема-передачи.

Согласно части 4 ст. 9 Закона N 402-ФЗ формы первичных учетных документов утверждает экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета. Обязательные реквизиты первичных учетных документов перечислены в части 2 ст. 9 Закона N 402-ФЗ. В числе обязательных реквизитов поименован и такой реквизит, как "дата составления документа".

Частью 3 ст. 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Таким образом, акт приема-передачи работ должен быть составлен на дату готовности исполнителя к передаче результатов выполненных работ. То есть дата составления акта приема-передачи выполненных работ должна соответствовать дате его подписания со стороны исполнителя.

Вариантов, составления первичного документа заранее (до момента совершения факта хозяйственной жизни) законодательством о бухгалтерском учете не предусмотрено.

В качестве дополнительного аргумента к сделанному выводу можно привести ссылку на п. 3.11 ГОСТ Р 6.30-2003, принятого и введенного в действие постановлением Госстандарта России от 03.03.2003 N 65-ст, где указано, что датой акта выполненных работ является дата события, зафиксированного в документе. При этом акты, как документы, изданные двумя или более организациями, должны иметь одну (единую) дату.

В рассматриваемом случае дата составления акта приема-передачи работ не соответствует дате предъявления его заказчику.

Мы полагаем, что дата, использованная исполнителем как дата составления документа, на самом деле лишь отражает окончание того периода, к которому относится результат выполненных работ (тот же период отражен в представленном исполнителем счете-фактуре).

Такое документальное оформление выполненных работ, по нашему мнению, искажает порядок составления первичного документа, предусмотренный нормами Закона N 402-ФЗ и гражданского законодательства.

Отметим, что указанные в вопросе разъяснения органов посвящены иной ситуации. Так, например, в письме от 14.12.2011 N 03-03-06/1/824 Минфин России рассмотрел вопрос: в каком периоде подлежит принятию к учету оказанные услуги, если услуги оказаны в одном месяце (декабрь 2010 года), исполнитель оформил акт и предъявил его заказчику в том или другом месяце (декабрь 2010 года или январь 2011 года), а заказчик подписал его более поздней датой чем период оказанных услуг (январь 2011 года). Финансисты пришли к выводу, что необходимо учесть расходы на оказанные услуги на дату подписания акта приемки-передачи услуг заказчиком. Однако из рассмотренной ситуации не следовало, что дата предъявления акта заказчику не соответствовала дате его составления.

В рассматриваемой нами ситуации, повторим, исполнитель датирует акт до своей готовности передать результаты работ заказчику.

Созданная исполнителем ситуация дает повод подозревать обе стороны по договору в искусственном затягивании передачи результатов работ и тем самым несет в себе риск обвинения исполнителя в уклонении от уплаты налогов вследствие несоблюдения им разумного срока исполнения обязательства.

В заключение отметим, что нормы ст.ст. 708, 720 ГК РФ предполагают урегулирование сроков и порядка передачи результатов работы условиями договора, заключенного между заказчиком и исполнителем.

Поэтому в том случае, если сроки передачи результатов выполненных работ в договоре сторонами изначально оговорены не были, то урегулировать этот вопрос можно путем составления дополнительного соглашения к указанному договору.

Прежде всего отметим, что, в отличие от акта выполненных работ, счет-фактура не является первичным учетным документом. Он применяется только для целей главы 21 НК РФ и служит основанием для принятия покупателем предъявленных сумм НДС к вычету в порядке, предусмотренным указанной главой (п. 1 ст. 169 НК РФ). То есть нормы Закона N 402-ФЗ к счету-фактуре не применяются.

В силу п. 3 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав.

Нормы главы 21 НК РФ не разъясняют, что следует понимать под днем отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), днем передачи имущественных прав.

По мнению специалистов финансового ведомства, такой датой признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на покупателя (заказчика), перевозчика (организацию связи) для доставки покупателю (смотрите, например, письмо Минфина России от 13.01.2012 N 03-07-11/08).

А из письма Минфина России от 16.03.2011 N 03-03-06/1/141 следует, что в отношении работ (услуг) под датой отгрузки следует понимать дату их выполнения, то есть дату подписания заказчиком первичного документа, подтверждающего факт выполнения указанных работ (услуг) (например акта).

Та же точка зрения выражена Минфином России в письме от 15.07.2013 N 03-07-08/27466 и в тех письмах от 07.10.2008 N 03-07-11/328, от 11.03.2005 N 03-04-05/02, на которые ссылается Ваш контрагент.

Указание в счете-фактуре даты "25.04.2014", на наш взгляд, лишь подтверждает тот факт что датой "отгрузки" (датой предъявления) заказчику работ Ваш контрагент считает именно указанную дату, а не дату составления акта приема-передачи работ.

Напомним также, что согласно общему правилу суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, принимаются к вычету при одновременном соблюдении следующих условий:

Наличие счета-фактуры, выставленного продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 172 НК РФ);

Принятие на учет приобретенных товаров (работ, услуг), имущественных прав на основании соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ);

Приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав для осуществления операций, облагаемых НДС (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

В рассматриваемом случае работы приняты 25 апреля 2014 года. В соответствии с п. 3 ст. 168 НК РФ не позднее пяти календарных дней считая от указанной даты исполнитель должен выставить соответствующий счет-фактуру.

Таким образом, можно констатировать, что выставленный в рассматриваемом случае счет-фактура удовлетворяет требованиям налогового законодательства.

• не учитываются
• учитываются
• > учитываются расходы на приобретение земельных участков из земель, находящихся в государственной или муниципальной собственности

### Акционерное общество начислило дивиденды российским организациям в сумме 1000 тысяч рублей. На дату распределения общество получило дивиденды от дочерней компании в сумме 500 тысяч рублей. При этом в связи с тем, что дочерняя компания на дату распределения также получила дивиденды от созданного ей ООО в сумме, превышающей сумму начисленных дивидендов, налог на дивиденды, причитающиеся материнской компании не удерживался. Определить налоговую базу для расчёта налога на дивиденды у акционерного общества:

• 1000 тысяч рублей
• > 500 тысяч рублей
• налоговая база равна нулю

### Акционер- гражданин РФ в качестве вклада в уставный капитал общества передал принадлежащий ему автомобиль. Рыночная стоимость автомобиля, подтверждённая независимым оценщиком, составила 800 тысяч рублей. Документы, подтверждающие затраты физического лица на приобретение автомобиля не сохранились. В какой оценке акционерное общество должно учесть автомобиль в налоговом учёте, если номинальная стоимость передаваемых физическому лицу акций составляет 700 тысяч рублей:

• > стоимость автомобиля равна нулю
• 800 тысяч рублей
• 700 тысяч рублей
• 100 тысяч рублей

### Российская и иностранная организации заключили договор простого товарищества. По договору ведение дел товарищества поручено иностранному участнику. Какой порядок ведения налогового учёта по указанному договору:

• налоговый учёт может вести любая сторона в соответствии с договором
• налоговый может вести иностранный участник
• > налоговый учёт может вести только российский участник

### При наличии обособленных подразделений для распределения налоговой базы по налогу на прибыль учитывается остаточная стоимость амортизируемого имущества (основных средств):

• переданных (полученных) по договорам в безвозмездное пользование
• переведенных по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев
• находящихся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев
• > полученных в рамках целевого финансирования

### Организация является учредителем договора доверительного управления ценными бумагами. В налоговом учёте у учредителя отражаются:

• финансовый результат от операций с ценными бумагами по отчёту доверительного управляющего
• доходы и расходы по операциям с ценными бумагами по отчёту доверительного управляющего в совокупности с иными видами деятельности организации
• > доходы и расходы от операций с ценными бумагами развёрнуто и отдельно от операций по другим видам деятельности

### Организация приобрела объект амортизируемого имущества, подлежащий включению в соответствии Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 в четвертую амортизационную группу (имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно), находившийся в эксплуатации у предыдущего собственника 8 лет. В отношении данного объекта организация для целей налогообложения:

• не вправе начислять амортизацию для целей налогообложения
• должна начислять амортизацию, но только исходя из срока полезного использования не менее 10 лет
• > должна начислять амортизацию исходя из срока полезного использования, определенного самостоятельно с учетом правил техники безопасности и других факторов

Какая налоговая ставка по налогу на прибыль организаций применяется к доходам иностранной организации от сдачи в аренду самолета российской организации в случае, если указанная иностранная организация не осуществляет деятельность в РФ через постоянное представительство?

• > 10%

### Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов налогоплательщика при расчете налога на прибыль в размере:

• > не превышающем 6 процентов от суммы расходов на оплату труда
• не превышающем 12 процентов от суммы расходов на оплату труда
• не превышающем 10 000 рублей на каждого работника за налоговый период

### Проценты, уплачиваемые в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации, для целей налогообложения прибыли:

• > учитываются в составе внереализационных расходов
• не учитываются
• учитываются в составе внереализационных расходов в пределах, установленных статьёй 269 НК РФ

### Стоимость имущества, вносимого иностранной организацией в качестве вклада в уставный капитал российского общества, принимающей стороной для целей налогообложения прибыли определяется:

• по данным бухгалтерского учёта
• по данным таможенной декларации
• > исходя из суммы фактических затрат с учётом износа, начисленного в целях налогообложения в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости, подтверждённой независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства
• в оценке, предусмотренной учредительными документами

Организация имеет одно обособленное подразделение на территории другого субъекта РФ. Для распределения налоговой базы при расчёте доли прибыли в соответствии со статьёй 288 Кодекса учитывается остаточная стоимость основных средств по данным

• бухгалтерского учета
• > налогового учета

### Расходы на оплату услуг производственного характера для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль являются:

• прямыми
• косвенными
• > прямыми или косвенными в соотвествии с учетной политикой

### Организация хозяйственным способом построила здание, которое планируется использовать в производственной деятельности в качестве объекта основных средств. Амортизация по такому зданию для целей налогообложения начисляется:

• с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором была осуществлена государственная регистрация права собственности на указанное здание
• с 1 числа месяца, в котором были поданы документы для государственной регистрации права собственности на указанное здание, при условии наличия возможности документального подтверждения факта подачи указанных документов
• > с наиболее поздней даты: с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором данное здание было введено в эксплуатацию, либо с 1 числа месяца, следующего за месяцем, в котором были поданы документы для государственной регистрации права собственности на указанное здание, при условии наличия возможности документального подтверждения факта подачи указанных документов

### Организация - налогоплательщик решила в новом году перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли. Организация должна сообщить о своем решении в налоговые органы в срок:

• > не позднее 31 декабря предыдущего года
• не позднее 20 января нового года
• организация вообще не должна ставить об этом в известность налоговые органы

### Сумма созданного в текущем году резерва по сомнительным долгам, отнесенная на расходы, составила 2400 тысяч рублей. На конец текущего года неиспользованная сумма резерва (в части погашенной задолженности) составила 700 тысяч рублей. Остаток резерва на конец года составит:

• 2 400-00
• > 1 700-00
• 700-00

### Для целей налогового учета у налогоплательщика, определяющего доходы и расходы по методу начисления, стоимость транспортных услуг по перевозкам грузов внутри организации, оказанных автохозяйством - структурным подразделением организации, включается:

• в состав прямых расходов
• в состав косвенных расходов
• > в состав прямых или косвенных расходов в соответствии с учетной политикой

### За истекший налоговый период выручка организации составила (без налога на добавленную стоимость) в 1-м квартале - 1 млн.руб., во 2-м квартале - 1 млн.руб., в 3-м квартале - 1 млн. 900 тыс.руб., в 4-м квартале выручки не было. Имеет ли право организация перейти с нового года на кассовый метод определения доходов и расходов для целей исчисления налога на прибыль:

• > да

### Доходы организации, определяемые в соответствии со ст.249 НК РФ, в истекшем налоговом периоде составили: в 1-м квартале - 3 млн.руб., в 2-м квартале - 2 млн. 500 тыс.руб., в 3-м квартале - 2 млн. 800 тыс.руб., в 4-м квартале - 4 млн. 500 тыс.руб. Имеет ли право организация перейти на ежеквартальную уплату авансовых платежей в новом году:

• > нет

### Какое имущество является амортизируемым в соответствии с положениями главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ:

основные средства со сроком полезного использования более 12 месяцев

основные средства первоначальной стоимостью более 10 000 рублей

> основные средства со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 20 000 рублей

основные средства, признаваемые таковыми в соответствии с правилами бухгалтерского учета

### Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается:

· > налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями или рекомендациями организаций - изготовителей

· налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода объекта в эксплуатацию

· Минэкономразвития РФ

### Для целей исчисления налога на прибыль при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже:

· > определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам)

· определяемой по правилам бухгалтерского учета балансовой стоимости

· определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ согласованной сторонами стоимости

### Таможенная пошлина, уплаченная организациями торговли при ввозе товаров, включается:

· в стоимость товаров

· в состав косвенных расходов

· > включается в стоимость товаров или в состав косвенных расходов в соответствии с учётной политикой

### В целях исчисления налога на прибыль сомнительным долгом признаётся:

· любая задолженность перед налогоплательщиком, не погашенная в срок, установленный договором, и не имеющая обеспечения

· > задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), непогашенная в срок, установленный договором, и не имеющая обеспечения

· задолженность, возникшая в связи с реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), а также по денежным средствам на счетах в «проблемных» банках

### Порядок распределения прямых расходов на НЗП и на изготовленную продукцию для целей исчисления налога на прибыль устанавливается:

· Налоговым кодексом

· правилами бухгалтерского учёта

· > налогоплательщиком в соответствии с учётной политикой

### Организацией, признающей доходы (расходы) для целей налогообложения по методу начисления, в июле текущего года по договору поставки, заключенному в иностранной валюте, реализованы товары покупателю. Иностранная валюта в счет оплаты реализованных товаров поступила от покупателя в декабре текущего года. Доход в виде возникшей курсовой разницы признается в налоговом учете организации - продавца:

· > ежемесячно по мере изменения курса рубля по отношению к соответствующей иностранной валюте и на дату поступления валюты

· в момент получения иностранной валюты от покупателя товара (т.е. в декабре текущего года)

· образовавшаяся курсовая разница доходом для целей налогообложения не признается

В составе каких доходов (в целях исчисления налога на прибыль организаций учитываются доходы учредителя доверительного управления в рамках договора доверительного управления имуществом?

· в составе внереализационных доходов

· в составе доходов от реализации

· > в состав доходов от реализации или внереализационных доходов в зависимости от их вида

### При реорганизации стоимость имущества, полученного правопреемником для целей налогообложения прибыли определяется:

· по данным бухгалтерского учёта

· по рыночной стоимости

· > по данным налогового учёта передающей стороны

· по рыночной стоимости, подтверждённой независимым оценщиком

### Организацией заключен договор добровольного медицинского страхования работника на срок 10 месяцев. Учитываются ли расходы организации на оплату страховых взносов по этому договору в целях исчисления налога на прибыль:

· Учитываются без ограничений

· Учитываются в пределах 6% от суммы расходов на оплату труда

· > Не учитываются

### При реализации или ином выбытии ценных бумаг налогоплательщик в целях исчисления налога на прибыль самостоятельно, в соответствии с принятой учетной политикой для целей налогообложения, выбирает один из следующих методов списания на расходы стоимости выбывших ценных бумаг:

· ФИФО или ЛИФО

· > ФИФО или по стоимости единицы

· ФИФО, ЛИФО, по средней стоимости или по стоимости единицы

### Сумма остатков незавершённого производства на конец текущего месяца включается в следующем месяце в состав:

· материальных расходов

· > прямых расходов

· косвенных расходов

Название метода	Порядок определения даты реализации	Особенности метода
По мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов	Дата отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг)	Если товар отгружается и не транспортируется, но происходит передача права собственности на этот товар, такая передача права собственности приравнивается к ее отгрузке
По мере поступления денежных средств	День оплаты товаров (работ, услуг)	Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются: - поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента); - прекращение обязательства зачетом; -передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом

Сумма НДС, исчисленная как процентная доля налоговой базы за конкретный налоговый период, и сумма НДС, подлежащая упла­те в бюджет, не всегда тождественны. Это обусловлено тем, что на­логоплательщики имеют право вычесть из исчисленной суммы НДС суммы налоговых вычетов, рассчитанных на основании положений ст. 171 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, в российском законодательстве определяется как разница между суммой налога, исчисленной по установленной ставке с налоговой базы, определяемой в соответствии с положениями законодательства, и суммой налоговых вычетов (то есть суммы налога уплаченного при приобретении товаров, работ, услуг, используемых в деятельности компании, облагаемой НДС).

Расчет налога осуществляется отдельно по каждой из применяемых ставок. НДС, уплаченный при приобретении товаров, работ, услуг, не подлежащих налогообложению, к вычету не принимается.

НДС взимается как сумма налога, исчисленного с налоговой базы, за вычетом «входящего» НДС, подтверждённого, как правило, в счетах-фактурах. Поскольку такое подтверждение не всегда возможно представить (либо фирма-контрагент не платит НДС в рамках упрощённой системы налогообложения), то в России налогооблагаемая база НДС выше, чем в большинстве стран, применяющих этот налог.

Также налогом на добавленную стоимость облагается:

· безвозмездная передача товаров (выполнение работ, оказание услуг);

· передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на прибыль организаций;

· выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;

· ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации (импорт).

Порядок исчисления НДС регламентируется ст. 166 НК РФ. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы. Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения, момент определения налоговой базы которых (ст. 167 НК РФ) относится к этому налоговому периоду. В свою очередь налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков (налоговых агентов) с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации без учета налога, не превышающими 2 млн. руб., - квартал (ст. 163 НК РФ). При отсутствии у налогоплательщика бухгалтерского учета или учета объектов налогообложения налоговые органы имеют право исчислять суммы налога расчетным путем на основании данных по аналогичным налогоплательщикам.

Действующий порядок исчисления НДС предусматривает, что сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при обложении по нескольким ставкам - как результат сложения сумм налогов, исчисляемых по разным налоговым ставкам. Таким образом, порядок исчисления НДС наглядно может быть представлен в виде следующей схемы:

Если сумма налоговых вычетов в налоговом периоде превышает общую сумму налога, подлежащую уплате, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога подлежит возмещению (зачету, возврату) налогоплательщику в порядке ст. 176 НК РФ, кроме случаев представления налоговой декларации по истечении 3 лет после окончания налогового периода.

Согласно ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС на суммы налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и упла­ченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в отношении:

· товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления
производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с НК РФ;

· товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При этом согласно п.2 ст.173 НК РФ, если сумма налогового вычета окажется больше суммы НДС к уплате, исчисленного по операциям, признаваемым объек­том налогообложения НДС, то разница между суммой налогового вычета и суммой НДС к уплате подлежит возмещению налогопла­тельщику.